Tributación de los alquileres de viviendas a sociedades
Es bastante frecuente que las sociedades recurran a los alquileres de inmuebles para destinarlos a vivienda de su personal directivo. El disfrute de la vivienda por parte de estos constituye para ellos una retribución en especie.
La normativa del IRPF califica a los rendimientos, percibidos por los propietarios de los inmuebles, como rendimientos de capital inmobiliario que se incorporan a la base general del impuesto. De los ingresos percibidos se pueden deducir, aparte de las amortizaciones, todos aquellos gastos que afectan al inmueble y, finalmente, sobre la diferencia positiva declarada, y en el supuesto de inmuebles que se destinen a satisfacer la necesidad permanente de vivienda del arrendatario, es posible aplicar una reducción del 60%, de tal manera que solo tributará el 40% restante. Por lo tanto no son susceptibles de reducirse los rendimientos procedentes, por ejemplo, del arrendamiento de un local comercial, así como tampoco de aquellos inmuebles que pudiendo ser utilizados como vivienda del arrendatario, sin embargo no satisfacen la necesidad permanente de vivienda del mismo, como son los casos de alquileres de vivienda por temporada. Ejemplo de estos pueden ser el arrendamiento de viviendas a estudiantes durante el curso escolar o universitario, o el de viviendas de vacaciones. Precisar que no es necesario que el inmueble alquilado constituya la vivienda habitual del arrendatario.
Durante los últimos años la Dirección General de Tributos (DGT), en respuestas a consultas formuladas por los contribuyentes, ha venido manteniendo la postura de impedir la aplicación de la reducción comentada en el supuesto de alquileres de viviendas a sociedades para uso de sus empleados. Venía entendiendo, como razón de su inadmisión, que, al ser el arrendatario una persona jurídica, resultaba imposible que el inmueble fuese destinado a satisfacer la necesidad de vivienda. Sin embargo el TEAC (Tribunal Económico Administrativo Central) en su resolución de septiembre del pasado año 2016 para la unificación de criterio, ha venido a establecer que la reducción del 60%, en el IRPF, resulta aplicable a los alquileres de viviendas a sociedades para uso de sus empleados, cuando quede acreditado en el contrato de arrendamiento que el inmueble será destinado exclusivamente a vivienda de una determinada persona física. Cumplido este requisito, el arrendador podrá aplicarse el porcentaje reductor sobre el rendimiento positivo declarado.
Por su parte, la normativa del IVA, establece que los arrendamientos de edificaciones destinadas exclusivamente a viviendas, junto a los garajes y anexos accesorios a las mismas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllas, están exentos del impuesto. En este supuesto, la postura de la DGT, ha sido la de considerar que en el caso de los alquileres de viviendas a sociedades para uso de sus empleados, la operación estaba sujeta, y no exenta, a IVA, y ello porque ha de entenderse que el uso como vivienda de la edificación ha de realizarse necesariamente por el arrendatario, en este caso la sociedad, y no por terceras personas. Por tanto, los arrendamientos de edificaciones, que posteriormente son cedidas posteriormente por el arrendatario, en el ejercicio de su actividad empresarial, han de tributar por IVA. Entiende la DGT que la cesión posterior tiene lugar cuando el empleador cede la vivienda a favor de sus empleados o los familiares de estos. Pues bien, el TEAC, en dos resoluciones de 15 de diciembre de 2016, establece, en contra nuevamente de la opinión de Hacienda, que la exención también resulta aplicable cuando el arrendatario sea una persona jurídica, siempre que en el contrato se indique que el inmueble tiene como finalidad servir de vivienda a una persona concreta.
La base de datos INFORMA de la AEAT ya recoge el cambio de criterio administrativo en relación con el IVA. En la consulta número 106778, ante la pregunta de si estaban exentos los alquileres de viviendas a sociedades para uso de sus empleados, la respuesta era un no categórico. Ante la misma pregunta, en el mismo número, la respuesta actual es la siguiente: “El alquiler de una vivienda estará exento del IVA en aquellos supuestos en los que, siendo el arrendatario una persona jurídica, de manera concreta y específica, en el propio contrato de arrendamiento figure ya la persona o personas usuarias últimas del inmueble.
Las estipulaciones contractuales del arrendamiento deben impedir el subarrendamiento o cesión posterior a personas ajenas a aquellas designadas en el contrato de arrendamiento; no facultándose al arrendatario ni a subarrendar o ceder la vivienda ni a designar con posterioridad a la firma del contrato a las personas físicas usuarias del inmueble, no teniendo la posibilidad de que la vivienda se destine a su utilización por distintas personas físicas durante la vigencia del contrato de arrendamiento.
No estará exento aquel contrato de arrendamiento por el que se faculta el arrendatario a designar a las personas que vayan a ocupar la vivienda”.
Podemos concluir, por lo tanto, que en los alquileres de viviendas a sociedades para uso de sus empleados, los rendimientos netos positivos obtenidos por sus propietarios son susceptibles de reducirse en el porcentaje del 60% que reconoce la normativa del IRPF, y, por otra parte, también podemos afirmar que los ingresos derivados de los alquileres de viviendas también están exentos de IVA, aun cuando el arrendatario sea una persona jurídica. Es fundamental, en ambos casos, que se deje constancia en el contrato de arrendamiento de la persona que va a residir en la vivienda.
Madrid, 15 de marzo de 2017