Abordaremos su estudio analizando las consecuencias fiscales que se producen tanto en sede del arrendador como del arrendatario. En cuanto a la calificación de las rentas nos referiremos exclusivamente a aquellas que son obtenidas por el contribuyente al margen de cualquier actividad económica que pudiera desarrollar, esto es a las que tienen la consideración de rendimientos del capital inmobiliario.
El arrendador obtendrá un rendimiento, positivo o negativo, que integrará en la base imponible general para tributar finalmente por aplicación de la tarifa general del impuesto.
El rendimiento aludido se obtendrá por diferencia entre los ingresos íntegros y los gastos necesarios para su obtención. No obstante, en determinados casos, el rendimiento neto puede ser objeto de reducción por aplicación de unos porcentajes que, incluso, pueden llegar a anularlo.
Por lo que se refiere a los ingresos, habrá de computarse el importe que por todos los conceptos ha de abonar el arrendatario con exclusión, en su caso, del IVA. En el supuesto de que, por ejemplo, se repercutan al inquilino los gastos de comunidad, estos se considerarán mayor ingreso independientemente de que su importe sea gasto deducible para el arrendador. En definitiva, el importe repercutido coincidirá con el gasto deducido.
Dentro del capítulo de los gastos, precisar que, en su conjunto, pueden ser superiores a los ingresos, es decir el rendimiento neto puede ser negativo. No obstante, existe una limitación aplicable por inmueble que es la consistente en que la suma de los intereses de la financiación obtenida para la adquisición y mejora del inmueble alquilado, y los costes de reparación y conservación del mismo no puede exceder de los ingresos obtenidos. En este supuesto el exceso podrá ser objeto de deducción dentro de los cuatro años siguientes.
Son deducibles todos los gastos necesarios para la obtención de los ingresos y, en particular, los siguientes:
- Intereses de los capitales invertidos en la adquisición o mejora de los bienes, y demás gastos financieros como pueden ser los de formalización, concesión, cancelación normal o anticipada de los préstamos.
- Tributos. Entre otros, el IBI, tasas de limpieza, basura y alumbrado. En el supuesto de que los ingresos por arrendamiento estén exentos de IVA, el importe incluido en las facturas de gastos, se considerará fiscalmente deducible.
- Saldos de dudoso cobro, siempre y cuando estén justificados. Esto tendrá lugar cuando el arrendatario se halle en situación de concurso, o cuando entre la primera gestión de cobro y la finalización del período impositivo (en general, el 31 de diciembre) hayan transcurrido más de seis meses y no se hubiese renovado el crédito.
- Cantidades devengadas por terceros en contraprestación de servicios personales, tales como los gastos de administración, guarda o vigilante jurado, portería, jardinería o similares.
- Gastos de reparación y conservación. Se hace necesario diferenciarlos de los gastos de ampliación y mejora. Los primeros tienen como objetivo mantener la vida útil del inmueble, mientras que los segundos redundan en un aumento de la misma. Ejemplos de los primeros serían los gastos de sustitución de instalaciones de calefacción, elementos sanitarios, alicatado, pintado de paredes, acuchillado, reparación de escaleras, sustitución de la caldera comunitaria, cambio de ascensor, etc. Por el contrario, la instalación de un ascensor en un inmueble, donde previamente no lo había, ha de considerarse como una mejora no siendo deducible, por lo tanto, como gasto. Se deducirá, a lo largo de los años, vía amortización.
- Gastos jurídicos como pueden ser las minutas de abogados por la elaboración del contrato de alquiler, o la correspondiente a la reclamación de cantidades debidas.
- Las primas abonadas por contratos de seguro de responsabilidad civil, incendio, robo u otros de naturaleza análoga.
- Gastos de servicios y suministros a cargo del propietario, tales como los de agua, gas y electricidad. También, entre otros, los de anuncio en prensa para alquilar el inmueble.
- Amortizaciones del inmueble y, en su caso, de los bienes cedidos con el mismo. En cuanto al inmueble se considera gasto deducible el importe resultante de aplicar el 3% sobre el mayor de los siguientes valores: el coste satisfecho en la adquisición o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo que, normalmente, viene desglosado en el recibo del IBI, y en el supuesto de que no tengamos posibilidad de conocerlo, por término medio, suele estar entre el 25% y el 40% del valor total del inmueble.
Precisar que el coste satisfecho incluye el importe de la adquisición así como los gastos y tributos inherentes a la misma. En las adquisiciones vía herencia o donación, el coste satisfecho se limitará a los gastos y tributos abonados.
En el supuesto de que el inmueble se alquile con muebles, se admite como gasto deducible la cantidad resultante de aplicar el 10% al importe de adquisición de los mismos.
En el caso especial de los contratos de arrendamiento anteriores a 9 de mayo de 1985, que no disfrutan del derecho a la revisión de renta, se admite como gasto la amortización duplicada.
Por último indicar que solo son deducibles las amortizaciones correspondientes al período de arrendamiento. Si, por ejemplo, se alquila un inmueble el uno de abril, será deducible la amortización correspondiente a nueves meses, es decir 9/12.
El rendimiento neto, obtenido por diferencia entre los ingresos y los gastos necesarios para su obtención, puede ser objeto de reducción en determinados casos. Este es el supuesto de los inmuebles alquilados para su utilización como vivienda por el arrendatario. No se exige que constituya su vivienda habitual, pero sí que haya una necesidad permanente de vivienda por el arrendatario de tal manera que, por ejemplo, los alquileres de temporada quedan al margen de esta reducción consistente en el 60% del rendimiento neto declarado, ya sea este positivo o negativo.
La reducción puede llegar a ser total, esto es del 100% pero sólo de los rendimientos positivos, cuando el arrendatario cumpla determinados requisitos: edad comprendida entre los 18 y los 30 años (35 en el supuesto de contratos celebrados con anterioridad a 1/1/11), y rendimientos netos en el período impositivo, ya sean del trabajo o de actividades económicas, superiores al IPREM (7.455,14 € en 2012).
Los contribuyentes que hayan obtenido, a lo largo del período impositivo, ingresos por arrendamientos sujetos a retención por IRPF, podrán deducir, al confeccionar la autoliquidación correspondiente a dicho período, las retenciones soportadas de la cuota líquida para obtener la cuota diferencial. En el año 2012 el porcentaje de retención fue del 19% hasta el mes de septiembre que se incrementó al 21%.
Por lo que se refiere al arrendatario tiene la posibilidad de deducirse de la cuota íntegra las cantidades satisfechas, a lo largo del período impositivo, por el alquiler de vivienda habitual. Esta deducción se divide en un tramo estatal y otro autonómico.
La deducción estatal, que no tiene límite de edad, podrá aplicarse por aquellos contribuyentes cuya base imponible máxima no supere los 24.107,20 € anuales. La cuantía de la deducción será el resultado de aplicar el 10,05% sobre la base de deducción, que estará constituida por las cantidades satisfechas a lo largo del período impositivo con un límite máximo que difiere en función de la base imponible del contribuyente, de tal manera que:
- Cuando la base imponible no supere los 17.707,20 euros anuales, la base máxima de deducción asciende a 9.040 euros anuales, y
- Cuando esté comprendida entre 17.707,20 y 24.107,20 euros anuales, la deducción será 9.040 – 1,4125 x (BI-17.707,20).
En cuanto a la deducción autonómica, en la Comunidad de Madrid, los arrendatarios menores de 35 años pueden deducir el 20% de las cantidades que hayan satisfecho durante el periodo impositivo por el arrendamiento de su vivienda habitual, hasta un máximo de 840 euros. Los requisitos para poder aplicar esta deducción son los siguientes:
- Tener menos de 35 años a 31 de diciembre de 2012.
- Que la base imponible del período impositivo no sea superior a 25.620 € en tributación individual o a 36.200 € en tributación conjunta.
- Que las cantidades abonadas por el arrendamiento de la vivienda habitual superen el 10% de la base imponible del período impositivo del inquilino.
- Que el arrendador de la vivienda haya depositado la fianza correspondiente al alquiler en el Instituto de la Vivienda de Madrid (IVIMA) y que el inquilino disponga de una copia del resguardo del depósito.
Madrid, 22 de mayo de 2013